2019年注册会计师《会计》考前提分试题及答案（1）_第2页

　　【综合题】注册会计师在对甲股份有限公司(以下简称“甲公司”)20×4年财务报表进行审计时，对其当年度发生的下列交易事项的会计处理提出疑问，希望能与甲公司财务部门讨论：

　　(1)1月2日，甲公司自公开市场以2936.95万元购入乙公司于当日发行的一般公司债券30万张，该债券每张面值为100元，票面年利率为5.5%;该债券为5年期，分期付息(于下一年度的1月2日支付上一年利息)到期还本。甲公司拟长期持有该债券以获得本息流入。因现金流充足，甲公司预计不会在到期前出售。

　　甲公司对该交易事项的会计处理如下(会计分录中的金额单位为万元，下同)：

　　借：债权投资——成本　　　　　　　　　　　　　 3 000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　2 936.95

　　财务费用　　　　　　　　　　　　　　　　　 63.05

　　借：应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　 165

　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　 165

　　(2)7月20日，甲公司取得当地财政部门拨款1860万元，用于资助甲公司20×4年7月开始进行的一项研发项目的前期研究。该研发项目预计周期为两年，预计将发生研究支出3000万元。项目自20×4年7月开始启动，至年末累计发生研究支出1500万元(全部以银行存款支付)。甲公司采用总额法核算政府补助，甲公司对该交易事项的会计处理如下：

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 860

　　贷：其他收益　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 860

　　借：研发支出——费用化支出　　　　　　　　　　 1 500

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 500

　　借：管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 500

　　贷：研发支出——费用化支出　　　　　　　　　　 1 500

　　(3)甲公司持有的乙公司200万股股票于20×3年2月以12元/股购入，且对乙公司不具有重大影响，甲公司将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。20×3年12月31日，乙公司股票市价为14元/股。

　　自20×4年3月开始，乙公司股票价格持续下跌。至20×4年12月31日，已跌至4元/股。甲公司对该交易或事项的会计处理如下：

　　借：信用减值损失　　　　　　　　　　　　　　　 2 000

　　贷：其他综合收益——信用减值准备　　　　　　　 2 000

　　(4)8月26日，甲公司与其全体股东协商，由各股东按照持股比例同比例增资的方式解决生产线建设资金需求(尚未变更工商登记)。

　　8月30日，股东新增投入甲公司资金3200万元，甲公司将该部分资金存入银行存款账户。9月1日，生产线工程开工建设，并于当日及12月1日分别支付建造承包商工程款600万元和800万元。甲公司将尚未动用增资款项投资货币市场，月收益率0.4%。甲公司对该交易事项的会计处理如下：

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 3 200

　　贷：资本公积　　　　　　　　　　　　　　　　　 3 200

　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 400

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 400

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 38.40

　　贷：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　 38.40

　　其中，冲减在建工程的金额=2600×0.4%×3+1800×0.4%×1=38.40(万元)。

　　其他有关资料：

　　(P/A，5%，5)=4.3295，(P/A，6%，5)=4.2124，(P/F，5%，5)=0.7835，(P/F，6%，5)=0.7473。

　　本题中有关公司均按净利润的10%计提法定盈余公积，不计提任意盈余公积。不考虑相关税费及其他因素。

　　要求：判断甲公司对有关交易事项的会计处理是否正确，对于不正确的，说明理由并编制更正的会计分录(无须通过“以前年度损益调整”科目)。(2015年改编)

　　【答案】

　　事项(1)，甲公司的会计处理不正确。

　　理由：甲公司购入折价发行的债券，应该将折价金额计入以摊余成本计量的金融资产的初始成本，且后续采用实际利率法对该折价金额进行摊销。

　　更正分录：

　　借：财务费用　　　　　　　　　　　　　　　　　 63.05

　　贷：债权投资——利息调整　　　　　　　　　　　 63.05

　　用插值法计算实际利率，假设实际利率为6%，则该债券预计未来现金流量的现值

　　=165×(P/A，6%，5)+3000×(P/F，6%，5)=165×4.2124+3000×0.7473=2936.95(万元)

　　与债券当前账面价值相等，因此该债券的实际利率为6%。本期应分摊的利息调整金额=2936.95×6%-165=11.22(万元)。

　　借：债权投资——利息调整　　　　　　　　　　　 11.22

　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　 11.22

　　事项(2)，甲公司的会计处理不正确。

　　理由：该政府补助资助的是企业的研发费用，属于与收益相关的政府补助，应当按照时间进度或已发生支出占预计总支出的比例结转计入损益。

　　更正分录：

　　借：其他收益　　　　　　　　　　 1 395(1860×18/24)

　　贷：递延收益　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 395

　　或：

　　借：其他收益　　　　　　　　930(1 860×1 500/3 000)

　　贷：递延收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　 930

　　事项(3)，甲公司的会计处理不正确。

　　理由：以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产(权益工具)，不计提损失准备。

　　更正分录：

　　借：其他综合收益——信用减值准备　　　　　　　 2 000

　　贷：信用减值损失　　　　　　　　　　　　　　　 2 000

　　借：其他综合收益——其他权益工具投资公允价值变动

　　2 000

　　贷：其他权益工具投资——公允价值变动　　　　　 2 000

　　事项(4)，甲公司的会计处理不正确。

　　理由：甲公司生产线建设资金为股东投资，属于自有资金，不属于专门借款或一般借款，其没有利息费用，同时，也不能将其投资收益冲减所建造资产成本。

　　更正分录：

　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　 38.40

　　贷：财务费用　　　　　　　　　　　　　　　　　 38.40

　　【综合题】注册会计师在对甲公司20×8年度财务报表进行审计时，关注到甲公司对前期财务报表进行了追溯调整，具体情况如下：

　　(1)甲公司20×7年1月1日开始进行某项新技术的研发，截至20×7年12月31日，累计发生研究支出300万元，开发支出200万元。在编制20×7年度财务报表时，甲公司考虑到相关技术尚不成熟，能否带来经济利益尚不确定，将全部研究和开发费用均计入当期损益。

　　20×8年12月31日，相关技术的开发取得重大突破，管理层判断其未来能够带来远高于研发成本的经济利益流入，且甲公司有技术、财务和其他资源支持其最终完成该项目。

　　甲公司将本年发生的原计入管理费用的研发支出100万元全部转入“开发支出”项目，并对20×7年已费用化的研究和开发支出进行了追溯调整，相关会计处理如下(会计分录中的金额单位为万元，下同)：

　　借：研发支出(资本化支出)　　　　　　　　　　　 600

　　贷：以前年度损益调整　　　　　　　　　　　　　　 500

　　管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　 100

　　(2)20×7年7月1日，甲公司向乙公司销售产品，增值税专用发票上注明的销售价格为1000万元，增值税款170万元，并于当日取得乙公司转账支付的1 170万元。销售合同中还约定：20×8年6月30日甲公司按1 100万元的不含增值税价格回购该批商品，商品一直由甲公司保管，乙公司不承担商品实物灭失或损失的风险。在编制20×7年财务报表时，甲公司将上述交易作为一般的产品销售处理，确认了销售收入1 000万元，并结转销售成本600万元。

　　20×8年6月30日，甲公司按约定支付回购价款1 100万元和增值税款187万元，并取得增值税专用发票。甲公司重新审阅相关合同，认为该交易实质上是抵押借款，上年度不应作为销售处理，相关会计处理如下：

　　借：以前年度损益调整(20×7年营业收入)　　　　1 000

　　贷：其他应付款　　　　　　　　　　　　　　　　 1 000

　　借：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　　 600

　　贷：以前年度损益调整(20×7年营业成本)　　　　　600

　　借：其他应付款　　　　　　　　　　　　　　　　 1 000

　　财务费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　 100

　　应交税费——应交增值税(进项税额)　　　　　 187

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 287

　　(3)甲公司20×7年度因合同纠纷被起诉。在编制20×7年度财务报表时，该诉讼案件尚未判决，甲公司根据法律顾问的意见，按最可能发生的赔偿金额100万元确认了预计负债。20×8年7月，法院判决甲公司赔偿原告150万元。甲公司决定接受判决，不再上诉。据此，甲公司相关会计处理如下：

　　借：以前年度损益调整　　　　　　　　　　　　　　　50

　　贷：预计负债　　　　　　　　　　　　　　　　　　　50

　　(4)甲公司某项管理用固定资产系20×5年6月30日购入并投入使用，该设备原值1 200万元，预计使用年限12年，预计净残值为零，按年限平均法计提折旧。20×8年6月，市场出现更先进的替代资产，管理层重新评估了该资产的剩余使用年限，预计其剩余使用年限为6年，预计净残值仍为零(折旧方法不予调整)。甲公司20×8年的相关会计处理如下：

　　借：以前年度损益调整　　　　　　　　　　　　　 83.33

　　管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　　133.33

　　贷：累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　　　216.66

　　其他资料：

　　不考虑所得税等相关税费的影响，以及以前年度损益调整结转的会计处理。

　　要求：根据资料(1)至(4)，判断甲公司对相关事项的会计处理是否正确，并说明理由;对于不正确的事项，编制更正有关会计处理的调整分录。(2014年)

　　【答案】

　　(1)甲公司对事项(1)的会计处理不正确。

　　理由：20×8年12月31日之前研发支出资本化条件尚未满足，在满足资本化条件后对于未满足资本化条件时已费用化的研发支出不应进行调整。

　　调整分录：

　　借：管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　 100

　　以前年度损益调整　　　　　　　　　　　　　　 500

　　贷：研发支出　　　　　　　　　　　　　　　　　　 600

　　(2)甲公司对事项(2)的会计处理不正确。

　　理由：甲公司将上年处理作为会计差错予以更正是正确的，但关于融资费用的处理不正确，不应将融资费用全部计入20×8年度，该融资费用应在20×7年度与20×8年度之间进行分摊。

　　调整分录：

　　借：以前年度损益调整　　　　　　　　　　　　　　　50

　　贷：财务费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　50

　　(3)甲公司对事项(3)的会计处理不正确。

　　理由：上年度对诉讼事项的预计负债是基于编制上年度财务报表时的情形所作的最佳估计，在没有明确证据表明上年度会计处理构成会计差错的情况下，有关差额应计入当期损益。

　　调整分录：

　　借：预计负债　　　　　　　　　　　　　　　　　　 150

　　贷：其他应付款　　　　　　　　　　　　　　　　　 150

　　借：营业外支出　　　　　　　　　　　　　　　　　　50

　　贷：以前年度损益调整　　　　　　　　　　　　　50

　　(4)甲公司对事项(4)的会计处理不正确。

　　理由：固定资产折旧年限变更属于会计估计变更，不应追溯调整。

　　估计变更后，按照剩余年限计算的每年折旧额=(1 200-1 200×3/12)÷6=150(万元)，20×8年该固定资产应计提的折旧额=1200/12×6/12+150×6/12=125(万元)

　　调整分录：

　　借：累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　　　 91.66

　　贷：管理费用　　　　　　　　　　　 8.33(133.33-125)

　　以前年度损益调整　　　　　　　　　　　　　 83.33

　　【提示】错误的处理中，83.33万元计算的过程如下：

　　按照12年计算折旧的金额，从20×5年6月30日至20×7年12月31日，应计提的折旧的金额=1200/12×2.5=250(万元);

　　按照新的折旧年限，剩余的使用年限是6年，已经使用的年限是3年，一共的使用年限是9年，错误的做法进行了追溯调整，按照9年的时间调整已经计提的折旧的金额，即调整后折旧的金额=1200/9×2.5=333.33(万元);错误的做法认为，应该调整的折旧的金额=333.33-250=83.33(万元)。