中级会计职称考试《中级会计实务》章节辅导：第七章_第2页

第二节　非货币性资产交换的确认和计量

　　一、非货币性资产交换的确认和计量原则

　　非货币性资产交换，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值和换出资产账面价值的差额计入当期损益，但有下列情形之一时，应当以换出资产的本，不确认换出资产的当期损益：

　　( 1)该交换不具有商业实质;

　　( 2)换入资产和换出资产的公允价值都无法可靠地计量。

　　【提示1】应支付的相关税费是指企业直接为换入资产支付的应计入换入资产成本的税费，而企业为换出资产支付的税费不应计入换入资产的成本。

　　【提示2】在确定换入资产成本的计量基础和交换所产生损益的确认原则时，需要判断该项交换是否具有商业实质，以及换入资产或换出资产的公允价值能否可靠地计量。

　　二、商业实质的判断

　　满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：

　　(一)换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。

　　这种情形主要包括以下几种情形：

　　1. 未来现金流量的风险、金额相同，时间显著不同;

　　2. 未来现金流量的时间、金额相同，风险显著不同;

　　3. 未来现金流量的风险、时间相同，金额显著不同。

　　(二)换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。

　　【提示】关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。

　　三、公允价值能否可靠计量的判断

　　属于以下三种情形之一的 ,公允价值视为能够可靠计量 :

　　(一)换入资产或换出资产存在活跃市场

　　(二)换入资产或换出资产不存在活跃市场 ,但同类或类似资产存在活跃市场

　　(三)换入资产或换出资产不存在同类或类似资产可比市场交易，采用估值技术确定的公允价值。采用估值技术确定的公允价值必须符合以下条件之一，视为能够可靠计量 :

　　1. 采用估值技术确定的公允价值估计数的变动区间很小;

　　2. 公允价值估计数变动区间内 ,各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定。

　　四、非货币资产交换的会计处理

　　(一)以公允价值计量的非货币性资产交换的会计处理

　　非货币性资产交换同时满足下列条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益：

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　　( 1)该项交换具有商业实质;

　　( 2)换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。

　　换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。

　　1. 换入资产入账价值的确定

　　( 1)若给定换入资产公允价值

　　换入资产成本=换入资产公允价值+支付的应计入换入资产成本的相关税费

　　( 2)若未给定换入资产公允价值

　　①不涉及补价的情况

　　换入资产成本 =换出资产公允价值 +换出资产增值税销项税额 -换入资产可抵扣的增值税进项税额 +支付的应计入换入资产成本的相关税费

　　②涉及补价的情况

　　1 )支付补价

　　换入资产成本 =换出资产公允价值 +换出资产增值税销项税额 -换入资产可抵扣的增值税进项税额 +支付的应计入换入资产成本的相关税费 + 支付的补价

　　2 )收到补价

　　换入资产成本 =换出资产公允价值 +换出资产增值税销项税额 -换入资产可抵扣的增值税进项税额 +支付的应计入换入资产成本的相关税费 - 收到的补价

　　2. 换出资产公允价值与其账面价值的差额的会计处理

　　换出资产公允价值与其账面价值的差额，应当分别不同情况处理：

　　( 1)换出资产为存货的，应当作为销售处理，按其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。

　　( 2)换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入 资产处置损益。

　　(3)换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入投资收益，并将其持有期间形成的 “其他综合收益 ”转入投资收益。

　　3. 相关税费的处理

　　(1)与换出资产有关的相关税费与出售资产相关税费的会计处理相同，如换出固定资产支付的清理费用计入资产处置损益等。

　　(2)与换入资产有关的相关税费与购入资产相关税费的会计处理相同，如换入资产的运费和保险费计入换入资产的成本等。

　　四、非货币资产交换的会计处理

　　(二)以账面价值计量的非货币性资产交换的会计处理

　　未同时满足准则规定的两个条件的非货币性资产交换，即( 1)该项交换具有商业实质;( 2)换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，无论是否支付补价，均不确认损益。

　　1. 不涉及补价

　　换入资产成本 =换出资产账面价值 +换出资产增值税销项税额 -换入资产可抵扣的增值税进项税额 +支付的相关税费

　　【提示】在计算增值税时要以资产的公允价值作为其计税基础。

　　( 1)支付补价

　　换入资产成本 =换出资产账面价值 +换出资产增值税销项税额 -换入资产可抵扣的增值税进项税额 +支付的应计入换入资产成本的相关税费 + 支付的补价

　　( 2)收到补价

　　换入资产成本 =换出资产账面价值 +换出资产增值税销项税额 -换入资产可抵扣的增值税进项税额 +支付的应计入换入资产成本的相关税费 - 收到的补价