2018年初级审计师《企业财务审计》章节讲义之生产与存货循环审计_第3页

　　第三节　产品成本审计

　　一、运用分析性复核方法检查产品成本总体合理性

　　分析比较的内容主要有：

　　1.分析比较近期各年度和本年各个月份主要产品生产成本和存货余额及其构成的变动情况，以评价生产成本和期末存货余额及其构成的总体合理性。

　　2.分析比较各月材料和产品成本差异率，判断是否存在人为调节生产成本和存货余额的可能。

　　3.分析比较近期各年度和本年度各个月份产品生产成本总额及单位生产成本，以判断本期生产成本的总体合理性。

　　4.分析比较近期各年度待处理财产损溢，判断其总体合理性。

　　5.分析比较近期各年度和本年度各个月份制造费用总额及其构成，判断制造费用及其构成的总体合理性。

　　6.分析比较近期各年度和本年度各个月份直接材料费，判断直接材料费的总体合理性。

　　7.分析比较近期各年度和本年度各个月份营业成本总额及单位成本，判断营业成本的总体合理性。

　　8.计算分析毛利率：毛利率=(销售收入-销售成本)/销售收入，分析其变动合理性。毛利率变动可能存在的原因有：售价变动、产品单位成本变动、产品总体结构变动、产品销售结构变动等。

　　9.对关联企业与非关联企业的产品成本、价格、交易量、结算方式比较分析，判断有无虚构业务情况。

　　【例题2·多选题】(2007)下列各项审计程序中，可以用于对产品成本总体合理性进行检查的有：

　　A.分析比较近期各年度主要产品生产成本的变动情况

　　B.分析比较近期各年度产品生产成本总额及单位生产成本的变动情况

　　C.计算产品毛利率，分析其变动合理性

　　D.抽取部分产品成本计算单，审查直接人工费计算的正确性

　　E.对产成品实施监盘，确定产成品是否账实相符

　　『正确答案』ABC

　　【例题3·多选题】(2009)运用分析性复核方法审查产品成本合理性时，应分析比较某些项目近期各年度和本年各个月份的总额、构成及其变动情况，这些项目包括：

　　A.主要产品生产成本

　　B.生产成本总额及单位生产成本

　　C.制造费用

　　D.管理费用

　　E.直接材料费用

　　『正确答案』ABCE

　　二、标准成本系统审查

　　具体包括：

　　1.审核以前年度工作底稿对标准成本系统的描述，询问该系统在本年度发生的主要变化。

　　2.检查上期工作底稿与本年度的差异账户，以此为基础确定由标准成本会计系统确认的差异额，考虑该差异是否意味着应对标准成本系统进行修改。

　　3.询问更新标准成本的程序，以确定其在本年度的修正程度。

　　4.查看厂房设备，记录成本中心、工厂的大致布局、存货的储存;询问本年度生产流程是否进行了重大变动，是否有生产创新、增加了新产品。

　　5.随机抽取几个产品的标准成本构成，审查产品的成本构成、工薪记录、制造费用分配方法的合理性，确定所有分录是否已经恰当记录。

　　6.审核差异报告，确定被审计单位对差异及差异产生原因的分析情况。确定差异产生的原因是否表明了有必要对标准成本系统进行修正;询问被审计单位年末将差异在存货和销货成本之间进行分配的方法，确定该方法的合理性以及是否与以前年度保持了一致。

　　7.对被审计单位标准成本系统进行评价并形成书面记录，说明是否可以依赖该标准成本系统将成本分配到年末存货中。

　　三、成本项目的审查

　　存货的加工成本，包括直接材料、直接人工以及按照一定方法分配的制造费用等。

　　审查中对下列混淆成本支出的问题应予以特别注意：

　　1.将购置固定资产、无形资产和其他资产的资本性支出列入成本支出;

　　2.将对外投资支出列入成本支出;

　　3.将由职工福利费开支的费用列入成本支出;

　　4.将由税后利润开支的各项税收滞纳金、罚款及被没收财物损失列入成本支出;

　　5.将企业对外赞助、捐赠及各种非常损失、赔偿金、违约金等营业外支出列入成本支出;

　　6.将国家有关法律、法规规定以外的各种付费及不属于成本开支范围的开支列入成本支出。

　　【例题4·案例分析题】(2007年)资料5.该公司的生产成本账中，记录了甲产品的如下支出：

　　(1)分配制造费用80万元。

　　(2)分配辅助生产费用40万元。

　　(3)购入生产设备一台，买价及运杂费等共计20万元。

　　(4)因生产过程中的噪声污染，向环保局支付罚款10万元。

　　问题：针对“资料5”中的情况，不应计入产品生产成本的支出有：

　　A.制造费用80万元

　　B.辅助生产费用40万元

　　C.购入生产设备的买价及运杂费等20万元

　　D.罚款l0万元

　　『正确答案』CD

　　(一)直接材料费的审查

　　1.直接材料耗用量的审查

　　按规定，材料一经领出即作为消耗，车间已领未用的材料应于期末填写“退库单”办理退库，或者填写红色“领料单”办理假退库。审查中应注意领料单是否经授权批准、材料耗用量是否真实、是否存在多领未用材料未办理上述手续而虚增本期材料耗用量的问题。生产中的废料、边角料也应办理退库，从本期材料消耗量中冲减，放应审查是否存在废料退库或变卖、收入不予扣除导致成本虚增的现象。

　　2.直接材料计价的审查

　　审查中尤其应注意：期末结转入库材料的成本差异的正确性;成本差异率计算的正确性;发出材料应负担的成本差异是否按当月成本差异率计算;成本差异率是否依规定按材料类别或品种计算等。

　　3.直接材料费用分配的审查

　　(1)直接材料费用分配依据的审查。(2)直接材料费分配方法的审查。(3)直接材料费分配结果的审查。

　　4.直接材料费业务中常见的弊端

　　(1)领料单中“用途”一项不填或填写不明确，从而造成生产用料与非生产用料、各种产品生产用料界限不清。

　　(2)不按材料消耗定额或实际需要领料，缺乏严格的审批手续，从而造成材料的浪费，甚至公料私用。

　　(3)期末已领未用材料不退库也不作“假退库”而留作下月使用，导致两个会计期间直接材料费失真。

　　(4)生产车间的边角料和废料不退库，或者退库后不作记录，造成直接材料费和产品成本虚增。

　　(5)在采用实际成本计价时，任意调整发出材料的计价方法，人为调节产品成本。

　　(6)在采用计划成本计价时，常采用以下手法人为调节成本：不依照规定按材料类别或品种计算成本差异率，而采用综合成本差异率;不依照规定按本月成本差异率计算分配成本差异而根据调节成本的需要任意分配成本差异等。

　　(7)对不能直接计入某种产品成本的材料费未按规定的原则选用合理的分配方法进行分配，而是根据需要任意分配。

　　(8)分配方法选用不当，分配结果不正确。

　　(9)任意改变材料费的分配方法，造成前后期产品成本不可比、不真实等等。

　　(二)直接人工费的审查(第四章)

　　1.抽查产品成本计算单，审查直接人工费计算的正确性，查明人工费分配标准与计算方法的适当性，核对是否与工薪费用分配表中该产品分配的直接人工费相一致。

　　2.分析比较各期人工费变动有无异常，如发现有异常波动须查明原因。

　　3.结合对工薪业务循环的审查，抽查直接人工费会计记录及处理的正确性。

　　4.采用定额成本或标准成本的企业，抽查直接人工费差异的计算、分配及账务处理的正确性，同时审查直接人工标准成本在年度内有无变更。

　　(三)制造费用的审查

　　1.制造费用真实性的审查

　　2.制造费用项目合规性的审查(列支范围)

　　3.制造费用会计处理正确性及合理性的审查(归集与分配)

　　4.制造费用分配账务处理正确性的审查

　　(四)辅助生产费用的审查

　　1.辅助生产费用归集的审查

　　2.辅助生产费用分配的审查

　　此外，审查时还应注意是否存在将辅助生产车间为福利部门、基建部门提供的产品和劳务混入基本生产车间和管理部门，或者不参加分配，而直接冲减辅助生产费用的问题。

　　四、在产品和产成品成本的审查

　　(一)在产品结存量的审查

　　由于审计期与在产品盘点期的不一致，在产品的数量已发生了变化。为了确认在产品盘存的数量是否真实、正确，应作如下调整计算：

　　盘存期在产品应存数量=审计期在产品实存数量+盘存期至审计期产品完工数量-盘存期至审计期产品投产数量

　　然后将计算出的盘存期在产品应存数量同期末计算在产品成本时的盘存记录进行比较，如基本一致，即可确认盘存期在产品数量基本正确;反之，即可推断存在一定错误或弊端。

　　(二)在产品计价方法的审查

　　在产品的计价方法有多种，而且每种计价方法均有其适用条件。计价方法选用不当或任意改变都会影响在产品成本和完工产品成本。审查的重点在于计价方法的合理性。

　　除审查在产品计价方法外，还应当审查计价方法在一定期间有无变化。

　　(三)产成品成本的审查

　　1.产成品数量的审查

　　审查中应注意有无下列现象存在：无视产品质量标准或产品质量检验不严格，将不合

　　格产品混入合格产品;有意将废品充当合格产品虚报产量或隐产不报等。应注意以下问题：

　　(1)产成品的所有权。(2)产成品的等级与质量。(3)账实是否相符。

　　2.产品成本计算的审查

　　审查所选用计算方法的合理性。审查产品成本计算的正确性可综合采用审阅、核对、复算、函证等方法进行。品种计算方法主要有：品种法、分批法、分步法、定额法…

　　【例题5·多选题】(2008年)下列各项中，属于产品成本实质性测试程序的有：

　　A.对产品成本的总体合理性进行分析性复核

　　B.审查有关凭证是否经过适当审批

　　C.检查不相容职责是否分离

　　D.询问被审计单位是否制定成本计划和费用预算

　　E.抽查复核产品成本计算的正确性

　　『正确答案』AE