三、计算分析题
1.甲公司为一家家用电器生产、销售企业，2×17年至2×18年甲公司与职工薪酬相关的业务资料如下：
(1)2×17年1月1日，甲公司通过了一项股份支付计划，向负责A产品销售的50名销售人员每人授予5万份现金股票增值权，当日，每份现金股票增值权的公允价值为10元。股份支付协议约定，如果该产品未来两年的平均利润率达到30%，则该批销售人员可以在2×18年12月31日以按照当时股价的增长幅度获得现金，且该增值权最晚行权时间不能晚于2×19年12月31日。2×17年12月31日，该项现金股票增值权每份公允价值为15元;本年A产品的平均利润率达到28%，预计至2×18年末平均利率能够达到35%;该批销售人员至年末有2人离职，甲公司预计未来无人离职。
2×18年12月31日，该现金股票增值权每份公允价值为17元，本年A产品平均利润率达到33%;当日有20名销售人员行使了权利，每份增值权支付17元现金;该批销售人员2×18年无人离职。
(2)2×17年年初，甲公司为其销售精英设定的递延年金计划：将当年利润的8%作为奖金，但两年后，即2×18年年末才向仍然在职的员工分发。甲公司在2×17年年初预计两年后企业为此计划的现金支出为800万元。甲公司选取同期同币种的国债收益率7%作为折现率，假定该递延年金符合设定受益计划条件，不考虑死亡率和离职率等因素影响。
(3)由于甲公司上年经营情况良好，甲公司董事会为了奖励优秀管理人员，于2×18年3月1日将上年从公司外部购入的20辆汽车奖励公司的20名优秀管理人员，该汽车每辆50万元，公司以每辆15万元的价格卖给职工，但要求相关人员需要自2×18年3月1日起在公司继续服务5年。如果员工中途离职，则需向公司补偿汽车差价。假定当日该批管理人员已全部向公司支付购车款，取得该批汽车所有权。2×18年末，该批管理人员无人离职，且预计未来也不会有人离职。
(4)甲公司自2×18年开始实行累计带薪缺勤制度。该制度规定，每个职工每年可享受5个工作日带薪年假，未使用的年假只能向后结转一个日历年度，超过1年未使用的权利作废，不能在职工离职时获得现金支付。甲公司当年在职员工共计5 000人，平均日工资为300元。2×18年12月31日，每个职工当年平均未使用年休假为2天，甲公司预计2×19年有4 000名职工将享受不超过5天的带薪年假，剩余的1 000名职工每人将平均享受6天半休假，假定这1 000名职工全部为公司生产工人。
(5)甲公司根据所在地政府规定，按照职工工资总额的一定比例计提的基本养老保险和医疗保险，缴存当地社会保险经办机构。2×18年12月，甲公司确认职工基本工资8 000万元(至年末尚未实际发放)，其中生产人员工资4 000万元，管理人员工资1 500万元，销售人员工资2 500万元;甲公司按照15%的比例计提基本养老保险，按照10%的比例计提医疗保险。
假定不考虑增值税、所得税等其他因素影响。
要求及答案：
(1)根据资料(1)，分别计算甲公司2×17年末、2×18年末应确认职工薪酬的金额，并编制2×18年末与股份支付相关的会计分录;(3分)
『正确答案』2×17年末应确认应付职工薪酬的金额=(50-2)×5×15×1/2=1 800(万元)(0.5分)
2×18年末应付职工薪酬累计确认金额=(50-2-20)×5×17×2/2=2 380(万元)(0.5分)
年末甲公司实际支付金额=20×5×17=1 700(万元)(0.5分)
因此甲公司2×18年末应确认应付职工薪酬的金额=2 380+1 700-1 800=2 280(万元)(0.5分)
2×18年末分录为：
借：销售费用 2 280
贷：应付职工薪酬 2 280(0.5分)
借：应付职工薪酬 1 700
贷：银行存款 1 700(0.5分)
【Answer】
At the end of 2×17, the recognized amount of salary payable to employees =(50-2)×5×15×1/2=RMB 18 million (1 mark)
At the end of 2×18, the accumulative recognized amount of salary payable to employees = (50-2-20)×5×17×2/2=RMB 23.80 million (1 mark)
At the end of the year, the actual payment amount of Company Jia=20×5×17=RMB 17 million (0.5 mark)
Therefore, the recognized amount of salary payable to employees by Company Jia at the end of 2×18 = 23.8+17-18=RMB 22.8 million (0.5 mark)
The accounting treatment in 2×18：
Dr：Sales expenditure 22.8
Cr：Salary payable 22.8 (0.5 mark)
Dr：Salary payable 17
Cr：Bank deposits 17(0.5 mark)
(2)根据资料(2)，计算甲公司2×18年末因递延奖金计划应确认的销售费用，并编制与其相关的会计分录。(2分)
『正确答案』甲公司2×17年的当期服务成本=(800/2)/(1+7%)=373.83(万元)(0.5分)，甲公司2×18年的当期服务成本=800/2=400(万元)(0.5分);设定受益计划净负债2×18年的利息费用=373.83×7%=26.17(万元)(0.5分)。甲公司2×18年年年末的会计处理为：
借：销售费用 400
财务费用 26.17
贷：应付职工薪酬——递延奖金计划 426.17(0.25分)
借：应付职工薪酬——递延奖金计划 800
贷：银行存款 800(0.25分)
【Answer】
The current service cost of Company Jia for 2×17 = (800/2)/(1+7%)=RMB 3,738,300 (0.75 mark).The current service cost of Company Jia for 2×18=800/2=RMB 4,000,000 (0.75 mark).The interest cost of setting net liabilities of beneficiary plan for 2×18 =373.83×7%=RMB 261,700 (0.5 mark).
The accounting treatment in the end of 2×18 by Company Jia：
Dr：Sales expenditure 4,000,000
Financial expenditure 261,700
Cr：Salary payable –deferred bonus scheme 4,261,700 (0.5 mark)
Dr：Salary payable –deferred bonus scheme 800
Cr：Bank deposits 800 (0.5 mark)
(3)根据资料(3)，计算甲公司因该批职工福利计入2×18年当期损益的金额，并编制与职工薪酬相关的会计分录;(2分)
『正确答案』2×18年应计入管理费用的金额=(50-15)×20/5×9/12=105(万元)(0.5分)
出售汽车时账务处理为：
借：银行存款 (15×20)300
长期待摊费用 700
贷：固定资产 (50×20)1 000(0.5分)
年末摊销长期待摊费用时账务处理为：
借：管理费用 (700/5×9/12)105
贷：应付职工薪酬——非货币性福利 105(0.5分)
借：应付职工薪酬——非货币性福利 105
贷：长期待摊费用 105(0.5分)
【Answer】
The amount shall be recognized in administration expenditure in 2×18 = (50-15)×20/5×9/12=RMB 1.05 million (0.75 mark).
When selling cars, the accounting shall be treated as follows：
Dr：Bank Deposit (15×20)3
Long-term amortization expenses 7
Cr：Non current assets (50×20)10 (0.75 mark)
Accounting treatment about long-term amortization expenses in the year end：
Dr：Administration expenses (700/5×9/12) 1.05
Cr：Salary payable – non-monetary benefits 1.05 (0.75 mark)
Dr：Salary payable – non-monetary benefits 1.05
Cr：Long-term amortization expenses 1.05 (0.75 mark)
(4)根据资料(4)，计算甲公司2×18年末因带薪缺勤应确认应付职工薪酬的金额，并编制确认分录;(1分)
『正确答案』因带薪缺勤应确认应付职工薪酬=1 000×1.5×300/10 000=45(万元)(0.5分)
分录为：
借：生产成本 45
贷：应付职工薪酬——累积带薪缺勤 45(0.5分)
【Answer】
The amount of salary payable which offered by paid leave =1,000×1.5×300/10,000=RMB 450,000 (1 mark)
The accounting treatment is：
Dr：Manufacturing expenses/Production costs 450,000
Cr：Salary payable – accumulative paid leave 450,000 (1 mark)
(5)根据资料(5)，分别判断基本养老保险和医疗保险所属的职工薪酬类型，并编制甲公司2×18年末计提基本工资和养老、医疗保险的分录。(2分)
『正确答案』基本养老保险属于离职后福利中的设定提存计划(0.5分);医疗保险属于短期薪酬(0.5分)。
分录为：
借：制造费用/生产成本 [4 000×(1+15%+10%)]5 000
管理费用 [1 500×(1+15%+10%)]1 875
销售费用 [2 500×(1+15%+10%)]3 125
贷：应付职工薪酬——工资 8 000
——医疗保险费 (8 000×10%)800
——养老保险费 (8 000×15%)1 200(1分)
【Answer】
The basic pension contribution is the defined contribution plan of non-employment benefits (0.5 mark); medical insurance is the short-term salary (0.5 mark).
The double entry is：
Dr：Manufacturing expenses/Production costs [4,000×(1+15%+10%)] 5,000
Administration expenses [1,500×(1+15%+10%)] 1,875
Sales expenditure [2,500×(1+15%+10%)] 3,125
Cr：Salary payable – salary 8,000
pension contribution (8,000×10%)800
medical insurance (8,000×15%)1,200 (2 mark)
2.甲公司为境内注册的上市公司，记账本位币为人民币，以交易发生日即期汇率折算外币业务，按年计算外币业务汇兑差额。2×18年至2×19年发生外币业务如下：
(1)2×18年1月1日，开始动工建造一条生产线，同时向银行借入800万美元长期借款，专门用于该生产线的建造。该笔借款年利率为10%，期限为3年，每年末计提利息，次年1月10日支付上年利息。假定不考虑闲置收益的影响，当年一直处于建造过程中，且至年末尚未完工。
(2)2×18年3月1日，甲公司银行存款(美元)账户的余额为500万美元(等于本年年初余额);当日，甲公司将持有的100万美元的银行存款兑换为人民币并存入银行，当日银行美元买入价为1美元=6元人民币，卖出价为1美元=6.8元人民币。
(3)2×18年11月1日，甲公司以4 500美元/台的价格从美国某供货商处购入国际最新型号的A器材200台(该器材在国内市场尚无供应)，将其作为库存商品核算，款项至年末尚未支付。2×18年12月31日，该批器材尚未对外出售，国内市场仍无甲器材供应，其在国际市场的价格已降至4 000美元/台。假定不存在相关税费的影响。
(4)2×19年1月1日，甲公司支付5 000万港元购入乙公司60%的股权，对其形成控制，当日乙公司可辨认净资产公允价值为8 000万港元(等于账面价值)。乙公司在香港注册和经营，其记账本位币为港元。7月1日，甲公司向乙公司销售一批商品，销售价格为600万港元，该批产品成本为490万港元。甲公司对该销售的货款暂无收回计划。至2×19年末，乙公司本年共实现净利润800万港元，未发生其他引起所有者权益变动的事项;乙公司年末可辨认净资产公允价值为8 800万港元(等于账面价值)。
(5)2×19年10月1日，甲公司支付350万港元在香港市场上购入丙公司10%的股权，将其直接指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。2×19年12月31日，该股权公允价值为380万港元。
(6)其他资料：
①2×18年汇率信息如下：
1月1日的美元市场汇率为1美元=6.5元人民币;
3月1日的美元市场汇率为1美元=6.4元人民币;
11月1日的美元市场汇率为1美元=6.2元人民币;
12月31日的美元市场汇率为1美元=6.3元人民币。
②2×19年汇率信息如下：
1月1日的港元市场汇率为1港元=0.82元人民币;
7月1日的港元市场汇率为1港元=0.80元人民币;
10月1日的港元市场汇率为1港元=0.85元人民币;
12月31日的港元市场汇率为1港元=0.84元人民币;
2×19年港元的平均汇率为1港元=0.83元人民币。
③假定不考虑增值税等相关税费的影响。
要求及答案：
(1)根据资料(1)，计算甲公司2×18年借款费用资本化的金额;(1分)
『正确答案』2×18年借款费用资本化的金额=800×10%×6.3+800×(6.3-6.5)+800×10%×(6.3-6.3)=344(万元人民币)(1分)
(2)根据资料(2)，计算甲公司2×18年因银行存款(美元)账户影响当期损益的金额，并编制2×18年3月1日美元兑换人民币的会计分录;(2分)
『正确答案』美元兑换为人民币时应确认的汇兑损失=100×6.4-100×6=40(万元人民币)(0.5分)，银行存款(美元)账户年末应确认汇兑差额=(500-100)×6.3-(500×6.5-100×6.4)=-90(万元人民币)(0.5分)，因此甲公司2×18年因银行存款(美元)账户影响当期损益的金额=-40-90=-130(万元人民币)(0.5分)。
美元兑换人民币分录如下：
借：银行存款——人民币户 (100×6)600
财务费用 40
贷：银行存款——美元户 (100×6.4)640(0.5分)
(3)根据资料(3)，判断该批器材2×18年末是否应计提减值，如果需要计提，计算应计提资产减值损失的金额;如果不需要计提，计算期末应列报的金额;(2分)
『正确答案』该批器材期末账面成本=4 500×200/10 000×6.2=558(万元人民币)(0.5分)，期末可变现净值=4 000×200/10 000×6.3=504(万元人民币)(0.5分)，成本大于可变现净值，应计提减值;(0.5分)
甲公司该器材应计提资产减值损失=558-504=54(万元人民币)(0.5分)
(4)根据资料(4)，判断乙公司是否属于境外经营，并简述理由;如果属于，计算2×19年末甲公司合并报表中归属于母公司的外币报表折算差额;(3分)
『正确答案』属于境外经营(0.5分);乙公司属于甲公司子公司，且其记账本位币与甲公司不同。(0.5分)
甲公司2×19年末将乙公司折算为人民币时产生的外币报表折算差额=(8 000+800)×0.84-(8 000×0.82+800×0.83)=168(万元人民币)(1分)
甲公司2×19年对乙公司实质上构成净投资的外币款项个别报表汇兑差额=600×(0.84-0.80)=24(万元人民币)(0.5分)
因此2×19年末甲公司合并报表中归属于母公司的外币报表折算差额=168×60%+24=124.8(万元人民币)(0.5分)
『答案解析』个别报表长期应收款项目确认汇兑差额24万元，属于汇兑收益，合并报表中将其转入其他综合收益，因此会增加其他综合收益的金额。
(5)根据资料(4)，编制甲公司2×19年末应收乙公司货款在合并报表中的抵销分录;(1分)
『正确答案』母子公司之间构成实质上净投资金额的抵销分录为：
借：长期应付款——港元 504
贷：长期应收款——港元 (600×0.84)504(0.5分)
借：财务费用——汇兑差额 24
贷：其他综合收益——外币报表折算差额 24(0.5分)
(6)根据资料(6)，分别计算甲公司2×19年末因该项股权影响当期损益和所有者权益的金额。(1分)
『正确答案』影响当期损益的金额=0(0.5分)
影响所有者权益的金额=380×0.84-350×0.85=21.7(万元人民币)(0.5分)
『答案解析』本题中其他权益工具投资为非货币性项目，汇兑差额计入其他综合收益，不影响当期损益。如果是其他债权投资的话，则汇兑损益计入财务费用，而公允价值变动计入其他综合收益;如果是其他权益工具投资的话，则汇率变动和公允价值变动的影响都计入其他综合收益。
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