第二节 成功应用abc的一部分经验及推广途径
(一) 如何应用abc解决成本信息失真问题 我们通过abc成功解决成本信息失真问题的具体案例,来探讨如何推广应用abc这一核算方法。
一、企业背景及问题的提出。
福建x公司主要生产电源开关,企业产品种类繁多,生产自动化程度较高。在20世纪90年代中期之前,产品供不应求,虽然没有严格的成本控制,但是盈利率一直很高。1990年之后竞争逐渐激烈,单价逼近了成本,公司坚持所接受的定单价格必须高于产品成本价,以保证赢利,但是公司连续多年亏损或利润率接近于0。由于公司不存在资源浪费或账务虚假现象,高层管理人员始终找不出亏损的原因。
后来,某教授深入调查后发现该公司生产自动化程度很高,并且会计核算系统也很先进,企业的生产特点为品种多、数量大、成本不易精确核算(其年总生产品种约6000种,月总生产型号300多个,每月总生产数量多达2千万件),于是建议该公司使用“abc”代替制造成本法。
二、作业成本法在福建x公司的实际运用。本公司实施的abc包括以下三个步骤:
(一)确认主要作业,明确作业中心。
第一章讲过,作业是企业内与产品相关或对产品有影响的相似的活动。企业的作业可能多达数百种,通常应该对企业的重点作业进行分析。结合本公司产品的生产特点,可以划分出备料、液压、喷漆、加盐、检查和生产制造等六种主要作业。其中,备料作业的制造成本主要是直接材料消耗成本;液压作业的制造成本主要是电力和机器占用的成本;喷漆作业的成本大多为与产品外观文字、图案相关的颜料、人工、喷绘机器等的成本与费用;加盐作业的制造成本则主要为电力、化学仪器和化学材料的消耗;检查作业的成本主要是人工费和有关质量测定仪器的费用;生产制造作业成本主要是直接人工,与制造成本法下相似。各项制造成本先后被归集到这六项作业中。
对于固定资产消耗造成的间接成本(折旧费用),不再单独作为一个作业中心,而是分摊到各个具体作业的成本中(如液压作业的机器占用成本等)。原因有两点:第一,由于本企业自动化程度很高,不能以生产工时来分配折旧费(是间接费用之一),而应该用产品消耗固定资产的作业数量作为标准(如厂房、机器占用时间等);但是,固定资产使用年限本身就需要估计,因而对所谓“固定资产类作业”的成本比较难以把握。第二,其他的作业活动多数都使用了某一类具体的固定资产(液压、喷漆、加盐和检查等作业都使用了相关的机器),因而这些作业成本已经包含了相应的折旧费。所以,无需对固定资产折旧单独认定为一种作业。
(二)选择成本动因,设立成本库。
第一章讲过,abc理论认为,成本动因(cost drivers),即成本驱动因素,是对导致成本发生及增加的、具有相同性质的某一类重要的事项进行的度量,如质量检查小时数、用电度数等 。
根据企业自身的特点,在福建x公司备料、液压、喷漆、加盐、检查和生产制造等六项主要作业中,成本动因各自选择如下:
1、 备料作业。该作业耗用标准的设定都是以重量为依据,因为,材料构成了产品主体,导致该作业消耗成本与该作业产品的重量呈正比例关系。所以应该选择产品的重量作为该作业的成本动因。
2、 液压作业。该作业的成本主要表现为对电力的消耗和机器的占用,这主要与产品消耗该作业的时间有关。因此,应该选择液压小时作为该作业的成本动因。
3、 喷漆作业。从工艺特点来看,该作业主要与喷漆的道数有关,因此,应该选择喷漆道数作为该作业的成本动因。
4、 加盐作业。该作业的成本主要为电离过程中的电力消耗、工业盐的消耗和机器的占用,随着加盐的次数增加,因此,应该选择每批产品的加盐批次作为该作业的成本动因。
5、 检查作业。该作业以人工和仪器为主,而该公司的工资以绩效时间为基础,仪器也以使用时间做依据,因此,应该选择检查小时作为该作业的成本动因。
6、 生产制造作业。该作业主要指车间直接生产工人的生产活动,其成本以人工费用为主,与工时呈正比例关系,故选择直接工时作为该作业的成本动因。
某一成本库(作业中心)耗用的可归集的总成本,除以该成本库对应的总作业量,即该作业的分配率。其意义和作用类似于制造成本法的制造费用分配率,只不过它只代表某类作业的成本分配率。如表3-3中的“分配率(1)=a÷b”分别为0.007177、 1.000173823等。
各个成本库有了自己的分配率,加大了核算工作量,但是本企业拥有先进的会计核算系统 ,实现复杂而准确的计算,仍然是可行的。
表3-3 与1a型号产品相关的各项作业部门2000年9月成本及分配率一览表 单位:元
备料 液压 喷漆 加盐 检查 生产工人
制造成本(a) 63826.59 59673827.55 65324.23 2627.23 2663.52 2893.56
成本动因 产品(用料)重量 液压小时 刷漆道数 加盐批次 检查小时 直接工时
总动因量(b) 8892654.2 59663456.69 86953642.00 2914 196402.99 53645.27
分配率(1) = a÷b 0.007177 1.000173823 0.000751 0.901588 0.013561 0.053938
(三)最终产品的成本分配。
(1)某类作业成本的分配方法为:某产品应分配的某类作业成本 i=该类作业成本分配率×该产品消耗的该类作业量
如表3-4中每单位1a产品分配的备料作业成本 i=0.007177×2.3=0.0165071(元)。
1a产品分配的其他作业的成本计算方法相同。
表3-4 1a型号产品单位产品各项作业成本表 单位:元
备料 液压 喷漆 加盐 检查 生产人工
分配率(1) 0.007177 1.000173823 0.000751 0.901588 0.013561 0.053938
成本动因 产品(用料)重量 液压 小时 喷漆 道数 加盐 批次 检查 小时 直接 工时
耗用作业量(2) 2 . 3 13 . 1 5 . 3 2 . 1 6 . 3 2 . 1
分配的成本i =(1)×(2) 0.0165071 13.10227708 0.0039803 1.89333 0.08543 0.11326 9 8
(2)该产品应分配的全部作业成本 = ∑i ,如表3-4中1a产品单位作业成本=∑i =0.0165071+13.10227708+0.0039803+1.89333+0.08543 +0.1132698≈ 15.2148(元)