2016中级会计师考试《中级会计实务》第九章第一节

第九章 金融资产

第一节 金融资产的分类

　　以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

　　【考情分析】

　　考频星级：☆

　　【高频考点】：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

　　以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，可以进一步分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

　　(一)交易性金融资产

　　满足以下条件之一的金融资产，应当划分为交易性金融资产：

　　(1)取得该金融资产的目的主要是为了近期内出售。例如，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券和基金等。

　　(2)属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。在这种情况下，即使组合中有某个组成项目持有的期限稍长也不受影响。

　　(3)属于衍生工具。但是，被指定为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。其中，财务担保合同是指保证人和债权人约定，当债务人不履行债务时，保证人按照约定履行债务或者承担责任的合同。

　　(二)直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

　　企业不能随意将某项金融资产直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。只有满足下列条件之一时，企业才能将某项金融资产直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产：

　　(1)该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同而导致的相关利得或损失在确认和计量方面不一致的情况。

　　设立这项条件，目的在于通过直接指定为以公允价值计量，并将其变动计入当期损益，以消除会计上可能存在的不配比现象。例如，按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》(金融工具确认和计量准则)的规定，有些金融资产可以被指定或划分为可供出售金融资产，从而其公允价值变动计入所有者权益，但与之直接相关的金融负债却划分为以摊余成本进行后续计量的金融负债，从而导致“会计不配比”。但是，如果将以上金融资产和金融负债均直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，那么就能够消除这种会计不配比现象。

　　(2)企业的风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合等，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。

　　此项条件着重企业日常管理和评价业绩的方式，而不是关注金融工具组合中各组成部分的性质。例如，风险投资机构、证券投资基金或类似会计主体，其经营活动的主要目的在于从投资工具的公允价值变动中获取回报，它们在风险管理或投资策略的正式书面文件中对此也有清楚的说明。

　　在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资，不得指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

　　持有至到期投资

　　【考情分析】

　　考频星级：☆

　　【高频考点】：持有至到期投资

　　持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和额能力持有至到期的非衍生金融资产。

　　企业不能将下列非衍生金融资产划分为持有至到期投资：①在初始确认时即被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产;②在初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产;③符合贷款和应收款项的定义的非衍生金融资产。

　　企业将金融资产划分为持有至到期投资时，应当注意把握其以下特征：

　　(一)到期日固定、回收金额固定或可确定

　　“到期日固定、回收金额固定或可确定”是指相关合同明确了投资者在确定的期间内获得或应收取现金流量(例如，投资利息和本金等)的金额和时间。因此，从投资者角度看，首先，如果不考虑其他条件，在将某项投资划分为持有至到期投资时可以不考虑可能存在的发行方重大支付风险。其次，由于要求到期日固定，从而权益工具投资不能划分为持有至到期投资。最后，如果符合其他条件，不能由于某债务工具投资是浮动利率投资而不将其划分为持有至到期投资。

　　(二)有明确意图持有至到期

　　“有明确意图持有至到期”是指投资者在取得投资时意图就是明确的，除非遇到一些企业所不能控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件，否则将持有至到期。如果企业管理层决定将某项金融资产持有至到期，则在该金融资产未到期前，不能随意地改变其“最初意图”。

　　存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期：

　　(1)持有该金融资产的期限不确定。

　　(2)发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但是，无法控制、预期不会重复发生且难以确定合理预计的独立事件引起的金融资产出售除外。

　　(3)该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿。

　　(4)其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。

　　据此，对于发行方可以赎回的债务工具，如发行方行使赎回权，投资者仍可收回其几乎所有初始净投资(含支付的溢价和交易费用)，那么投资者可以将此类投资划分为持有至到期。但是，对于投资者有权要求发行方赎回的债务工具投资，投资者不能将其划分为持有至到期投资。

　　(三)有能力持有至到期

　　“有能力持有至到期”是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。

　　存在下列情况之一的，表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期：

　　(1)没有可利用的财务资源持续地为该金融资产投资提供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期。

　　(2)受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融资产投资持有至到期。

　　(3)其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期的情况。

　　企业应当于每个资产负债表日对持有至到期投资的意图和能力进行评价。发生变化的，应当将其重分类为可供出售金融资产进行处理。