【案例分析】甲公司为一家生产制造企业，下设X、Y两个分厂，其中X分厂主要从事A产品的生产，Y分厂主要从事B、C两种产品的生产。因产品成本构成存在较大的差异，X分厂和Y分厂分别采用标准成本法和作业成本法对产品成本进行核算与管理。

　　2018年4月初，甲公司管理层召开月度成本分析会议，研究上月成本管理中存在的主要问题及改进措施。部分参会人员发言要点摘录如下：

　　(1)X分厂厂长：3月份A产品实际成本超过标准成本近400万元，主要原因是直接材料成本超标较多。具体地说，3月份A产品直接材料的实际耗用总量为51万件，标准耗用总量为50万件;3月份A产品耗用直接材料的实际单价为105元/件，标准单价为100元/件。考虑到A产品直接材料成本占生产成本的比重较高，4月份X分厂的成本控制重点是A产品直接材料成本。

　　(2)Y分厂厂长：3月份Y分厂成本管理中的主要问题是制造费用相对于竞争对手过高，B、C产品的制造费用占生产成本的比重均较高，且制造费用集中发生在材料整理、成型加工、检验和产品包装四项作业。根据作业成本法测算，B、C产品的单位生产成本分别为176元和220元。Y分厂管理非常严格与规范，很少出现由于材料质量和操作失误带来的废品废料问题。4月份Y分厂的努力方向是削减部分作业的成本。

　　(3)甲公司财务总监：B产品和C产品竞争性市场价格分别为165.6元/件和257.6元/件。鉴于当前市场竞争越来越激烈，为获得市场竞争优势，实现公司经营目标，建议：①以竞争性市场价格销售B、C产品;②以15%的产品必要成本利润率[(销售单价-单位生产成本)/单位生产成本×100%]确定B、C产品的单位目标成本。

　　假定不考虑其他因素。

　　要求：

　　1.根据资料(1)，计算3月份A产品直接材料数量差异和直接材料价格差异，并指出承担差异责任的对应部门。

　　2.根据资料(2)，指出Y分厂哪种(或哪些)作业属于增值作业，并说明理由。

　　3.根据资料(2)，基于作业动因分析，指出Y分厂应重点削减四种作业中哪种(或哪些)作业的成本，并说明理由。

　　4.根据资料(3)，依据目标成本法，分别计算B、C两种产品的单位目标成本。

　　5.根据资料(2)，结合产品单位目标成本，指出在作业成本法下B、C两种产品哪种更具有成本优势，并说明理由。

　　6.结合资料(3)，指出目标成本法的主要优点。

　　『参考答案』

　　1.直接材料数量差异=(51-50)×100=100(万元)

　　直接材料价格差异=51×(105-100)=255(万元)

　　直接材料数量差异应由生产部门负责。

　　直接材料价格差异应由采购部门负责。

　　2.增值作业：成型加工和产品包装。

　　理由：成型加工和产品包装符合增值作业三个条件：(1)功能明确;(2)能为最终产品提供价值;(3)在整个作业链中是必需的。

　　3.检测。

　　理由：检验属于非增值作业，非增值作业是企业作业成本控制的重点。

　　4.B产品的单位目标成本=165.6/(1+15%)=144(元/件)

　　C产品的单位目标成本=257.6/(1+15%)=224(元/件)

　　5.C产品更具有成本优势。

　　理由：在作业成本法下B产品的单位生产成本(176元)大于B产品的单位目标成本(144元)，C产品的单位生产成本(220元)小于C产品的单位目标成本(224元)，所以C产品更具有成本优势。

　　6.优点：(1)突出从原材料到产品出货全过程成本管理，有助于提高成本管理的效率与效果;(2)强调产品寿命周期成本的全过程和全员管理，有助于提高客户价值和产品市场竞争力;(3)谋求成本规划与利润规划活动的有机统一，有助于提升产品的综合竞争力。