【案例分析题一】

　　甲公司为一家制造型企业，在2015年发生如下经济业务：

　　(1)①1月10日，购买乙公司首次公开发行的股票10万股，共支付价款100万元;甲公司取得乙公司股票后，对乙公司不具有控制、共同控制和重大影响，且乙公司股票的限售期为1年。

　　【要求确定(1)①-④的金融工具划分类型】

　　②3月10日，甲公司支付价款105万元从二级市场上购入丙公司发行的股票10万股，每股价格10.50元(含已宣告但尚未发放的现金股利0.50元)，另支付交易费用1万元。甲公司取得的丙公司股票不打算长期持有，甲公司管理层拟随时出售丙公司的股票赚取差价收入。

　　③4月1日，购入丁公司于当日发行且可上市交易的债券100万张，支付价款9500万元，另支付手续费90万元。该债券期限为5年，每张面值为100元，票面利率为6%，每年12月31日支付当年度利息，甲公司有充裕的现金，管理层拟持有至到期。

　　④6月1日，甲公司与某投资机构签订合同，按照合同，投资机构向甲公司提供100盎司黄金。6个月后，甲公司应当向投资机构支付与100盎司黄金等值的本公司股票以结算该合同。其中，黄金价值按6个月后的市场公允价值确定，股票数量以到期日前30个交易日甲公司股票的平均收盘价为基础进行计算。

　　(2)①甲公司2015年下半年资金周转出现困难，遂于2015年9月1日在深圳证券交易所出售了80万张丁公司的债券。出售80万张丁公司的债券后，甲公司将所持有的剩余20万张丁公司债券重分类为交易性金融资产。

　　【要求确定(2)①-②是否存在不当之处】

　　②2015年3月1日，甲公司从活跃市场上购入戊公司股票1000万元，甲公司将该股票分类为可供出售金融资产。5月末，该股票公允价值为1100万元，甲公司将公允价值变动100万元计入其他综合收益。7月1日，甲公司将该公司股票按市价出售给己公司，取得价款1200万元，甲公司终止确认了该金融资产，同时确认投资收益200万元。

　　假定不考虑其他有关因素。

　　要求：

　　1.根据资料(1)，逐项判断甲公司应该如何对相关金融工具进行分类，并简要说明理由。

　　2.根据资料(2)，逐项分析、判断甲公司的会计处理是否存在不当之处;对存在不当之处的，分别指出不当之处，并逐项说明理由。

　　『参考答案』

　　1.资料(1)①甲公司应该将取得的金融资产划分为可供出售金融资产或以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产。

　　理由：企业持有上市公司限售股权且对上市公司不具有控制、共同控制或重大影响的，应当按金融工具确认和计量准则规定将其划分为可供出售金融资产，或以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产。

　　资料(1)②甲公司应将取得的丙公司股票划分为交易性金融资产。

　　理由：甲公司持有该资产准备随时出售且目的是用来赚取差价收入，所以将其划分为交易性金融资产。

　　资料(1)③甲公司应该将取得的丁公司债券划分为持有至到期投资。

　　理由：因为甲公司现金充裕且打算持有至到期，所以将该债券划分为持有至到期投资。

　　资料(1)④甲公司应将与投资机构签订的合同划分为金融负债。

　　理由：该合同属于将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同，且企业根据该合同将交付可变数量的自身权益工具。

　　2.资料(2)①甲公司的处理存在不当之处。

　　不当之处：甲公司将持有的剩余丁公司债券重分类为交易性金融资产。

　　理由：在初始确认时将某项金融资产划分为持有至到期投资，在出售部分资产后不得重分类为交易性金融资产。交易性金融资产不得和持有至到期投资、可供出售金融资产以及贷款和应收款项三类金融资产进行重分类。

　　资料(2)②甲公司的处理不存在不当之处。

　　【案例分析题二】

　　东方公司为深圳证券交易所A股上市公司，2×15年发生了如下有关金融资产转移的交易或事项：

　　(1)2×15年1月26日，东方公司在证券市场上出售持有并分类为可供出售金融资产的丁公司债券，所得价款为6000万元。出售时该债券的账面价值为5900万元，其中公允价值变动收益为200万元。东方公司在进行会计处理时，终止确认了该金融资产，同时确认了投资收益300万元。

　　【要求：判断(1)-(4)是否正确】

　　(2)2×15年6月30日，东方公司将其持有的甲上市公司股票出售给建设银行，取得价款8000万元。同时约定，东方公司将于本年12月31日以回购当日市价回购甲公司股票。东方公司将甲公司股票分类为交易性金融资产，出售时的账面价值为7900万元，其中“成本”明细科目的账面余额为7000万元，“公允价值变动”明细科目的借方余额为900万元。东方公司在进行会计处理时，未终止确认该金融资产，将收到的价款计入负债。

　　(3)2×15年7月1日，东方公司将某项账面余额为2000万元的应收账款(已计提坏账准备400万元)转让给某投资银行，转让价格为当日公允价值1500万元。同时，甲公司与该投资银行签订了应收账款的回购协议，以转让价格加上转让日至回购日期间按照市场利率计算的利息回购。同日，该投资银行按协议支付了1500万元。甲公司终止确认了该项应收账款，并将收到的价款1500万元与其账面价值1600万元之间的差额100万元计入了当期损益。

　　(4)2×15年11月1日，东方公司将销售产品而从迅达公司收到的面值为500万元、期限为6个月的不带息商业承兑汇票向银行申请贴现。东方公司与银行双方协议规定，在贴现的应收票据到期而债务人迅达公司未按期偿还时，申请贴现的企业负有向银行等金融机构还款的责任。东方公司实际收到480万元，款项已存入银行。迅达公司财务状况及信用记录均良好，基本确定能够按期兑付该票据。东方公司据此判断与该应收票据有关的风险已经转移，终止确认该应收票据，并将收到的价款480万元与其账面价值500万元之间的差额20万元计入了当期损益，同时在会计报表附注中披露了应收票据贴现而承担的连带责任。

　　(5)2×15年6月30日，东方公司将持有的乙上市公司股票出售给中国银行，取得价款6000万元(该股票分类为可供出售金融资产，账面价值为5800万元，出售前公允价值变动明细科目为借方余额50万元)。同时东方公司与中国银行签订一份期权合约，中国银行支付5万元期权费给东方公司，中国银行有权在2×15年12月31日以5950万元价格返售该股票。东方公司判断，到期时中国银行极小可能会行权。

　　【要求：(5)如何进行会计处理】

　　要求：

　　1.根据上述资料(1)至(4)，分析、判断东方公司上述金融资产转移的会计处理是否正确，并说明理由;如果不正确，请指出正确会计处理办法。

　　2.根据资料(5)，指出东方公司对出售乙公司股票应如何进行会计处理。

　　『参考答案』

　　1.(1)东方公司会计处理正确。

　　理由：东方公司在证券市场上出售丁公司债券，与债券有关的风险报酬已经转移，应终止确认该金融资产，同时确认投资收益300万元。

　　转让金融资产损益=实际收到的金额6000-金融资产账面价值5900+其他综合收益转入200=300(万元)。

　　(2)东方公司会计处理不正确。

　　理由：该业务属于金融资产售后回购，而且按照回购当日市价回购，这表明与该金融资产有关的风险和报酬已经转移，应终止确认该金融资产，同时确认金融资产转移利得或损失。

　　正确的会计处理：东方公司终止确认持有的甲上市公司股票，并确认投资收益1000万元(取得价款8000-金融资产账面价值7900+公允价值变动损益转入900)。

　　(3)东方公司会计处理不正确。

　　理由：根据《企业会计准则第23号——金融资产转移》的规定，企业将金融资产出售，同时与买入方签订协议，在约定期限结束时按照固定价格将该金融资产回购的，表明风险报酬没有转移，不应当终止确认该金融资产。

　　正确的会计处理：企业仍保留所转移金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的，应当继续确认所转移金融资产整体，并将收到的对价确认为一项金融负债。

　　(4)东方公司会计处理正确。

　　理由：附追索权应收票据贴现后，贴现企业应分析这一经济业务的实质，如果与该应收票据所有权有关的风险和报酬已经发生转移，贴现企业应当终止确认应收票据，实际收到的金额与应收票据账面价值之间的差额应当计入当期损益，贴现企业因应收票据贴现而应承担的连带还款责任，应当按照或有事项准则的规定在报表附注中进行披露。

　　2.东方公司出售乙公司股票，同时中国银行有权利在半年后以固定价格返售该股票给东方公司，因东方公司判断返售的可能性极小，应当认定与该股票有关的风险和报酬已经转移，故：

　　⊙终止确认该金融资产，将收到的价款6000万元与金融资产账面价值之间的差额200万元计入投资收益，同时将原计入其他综合收益的金额50万元转入投资收益，投资收益增加了250万元。

　　⊙同时东方公司将发行看跌期权收到的价款确认为衍生金融负债，期末按公允价值计量，并把公允价值变动计入当期损益。