2017年高级会计师考试模拟试题及答案：通过多次交易分步实现企业合并的会计处理

　　A公司是一家生产和销售钢铁的A股上市公司，其母公司为P集团公司，2×14年A公司为实现规模化经营、提升市场竞争力，多次通过资本市场融资成功进行了企业并购，迅速扩大和提高了公司的生产能力和技术创新能力，奠定了公司在该行业的地位，实现了跨越式发展。2×14年A公司的资本运作如下：

　　资料一：

　　①A公司于2×12年1月1日以每股5元的价格购入某上市公司B公司的股票100万股，并由此持有B公司2%股权。A公司与B公司不存在关联方关系。A公司将该对B公司的投资作为可供出售金融资产进行会计核算。2×14年1月1日，A公司以现金1.75亿元为对价，向B公司大股东收购B公司50%的股权。假设A公司购买B公司2%股权和后续购买50%的股权不构成“一揽子交易”，A公司取得B公司控制权之日为2×14年1月1日， B公司于该日股价为每股7元，B公司可辨认净资产的公允价值为2亿元。

　　②A公司于2×12年1月1日以现金3000万元取得了C公司20%股权并具有重大影响，按权益法进行核算，取得投资时C公司可辨认净资产公允价值为1.4亿元。A公司与C公司不存在关联方关系。2×14年7月1日，A公司另支付现金8000万元取得C公司40%股权，并取得对C公司的控制权。假设两次交易不构成“一揽子交易”。购买日，A公司原持有的对C公司的20%股权的公允价值为4000万元，账面价值为3500万元，A公司与C公司权益法核算相关的累计其他综合收益(可供出售金融资产公允价值变动)为400万元，累计其他净资产变动影响为100万元;C公司可辨认净资产公允价值为1.8亿元。

　　③A公司于2×13年12月29日以8000万元取得E公司70%的股权，能够对E公司实施控制，形成非同一控制下的企业合并。2×14年12月25日，A公司又以公允价值为3000万元，原账面价值为2500万元的固定资产作为对价(假设该交易具备商业实质)，自E公司的少数股东处取得E公司20%的股权。本例中A公司与E公司的少数股东在交易前不存在任何关联方关系。

　　2×13年12月29日，A公司在取得E公司70%股权时，E公司可辨认净资产公允价值总额为10000万元。2×14年12月25日，E公司自购买日开始持续计算的净资产账面价值为11000万元。

　　资料二：

　　A公司2×14年其他与股权交易有关的事项如下：

　　①A公司与P集团公司新成立一家财务公司甲公司，主要负责P集团公司所属单位和A公司及其子公司内部资金结算、资金筹措和运用等业务，注册资本60亿元。A公司拥有甲公司49%的有表决权股份，P集团公司直接拥有A公司51%的有表决权股份。

　　②乙公司是化纤类境内、外上市公司，注册资本为50亿元，乙公司尚未完成股权分置改革。A公司2×14年投资乙公司42%的有表决权股份，为乙公司的第一大股东，第二大股东拥有乙公司18%的有表决权股份，其余为H股及A股的流通股股东。乙公司董事会由7名成员组成，其中5名由甲公司委派，其余2名由其他股东委派。乙公司章程规定，该公司财务及生产经营的重大决策应由董事会成员5人以上(含5人)同意方可实施。

　　③丙公司系境内上市的油品销售类公司，注册资本为20亿元。A公司2×14年投资拥有丙公司28%的有表决权股份，是丙公司的第一大股东。第二大股东和第三大股东分别拥有丙公司22%、11%的有表决权股份。A公司与丙公司的其他股东之间不存在关联方关系;丙公司的第二大股东与第三大股东之间存在关联方关系。

　　④A公司与某国有资产经营公司合资成立丁公司，丁公司的注册资本为18亿元。A公司与丁公司所在地国有资产经营公司对丁公司的出资比例各为50%。丁公司董事会由7名成员组成，其中4名由A公司委派(含董事长)，其余3名由其他股东委派，丁公司所在地国有资产经营公司委托A公司全权负责丁公司生产经营和财务管理，仅按出资比例分享丁公司的利润或承担相应的亏损。

　　⑤A公司与境外投资者成立中外合资公司戊公司，注册资本为80亿元。A公司对戊公司的出资比例为50%。戊公司董事会由8人组成，A公司与外方投资者各委派4名。戊公司章程规定，公司财务及生产经营的重大决策应由董事会2/3以上的董事同意方可实施，公司日常经营管理由A公司负责。

　　资料三：

　　2×14年A公司与B公司发生了如下交易或事项：

　　①2×14年6月30日，A公司出售一件产品给B公司作为管理用固定资产。A公司取得不含税销售收入800万元，增值税136万元，成本640万元，货款至年末尚未支付。B公司购入固定资产后，采用年限平均法计提折旧，预计使用年限4年，预计净残值为0。假定税法规定的折旧年限、折旧方法及净残值与会计规定相同。年末A公司为该项应收B公司货款计提坏账准备9.36万元。

　　②2×14年A公司向B公司销售甲产品900件，每件价款为3万元，成本为2万元，500件货款已支付，其余400件货款未支付，至2×14年末B公司已对外销售甲产品100件，增值税税率为17%。

　　假定A公司和B公司各年所得税税率均为25%，假设本年没有发生其他内部交易。

　　A公司2×14年编制合并财务报表时对上述业务的相关会计处理为：

　　①抵消营业收入800万元;

　　抵消营业成本640万元;

　　抵消固定资产140万元;

　　抵消应收账款926.64万元;

　　抵消应付账款936万元;

　　确认递延所得税资产35万元。

　　②抵消营业收入2700万元;

　　抵消营业成本1900万元;

　　抵消存货800万元;

　　抵消应收账款和应付账款1404万元;

　　抵消购买商品、接受劳务支付的现金和销售商品、提供劳务收到的现金1755万元;

　　确认递延所得税资产200万元。

　　要求：

　　1.根据资料一，不考虑所得税影响和其他因素，分别说明A公司在合并报表层面如何进行会计处理。

　　2.根据资料二，分别说明哪些公司应该纳入A公司的合并报表范围，并说明理由。

　　3.根据资料三，判断A公司编制2×14年度合并财务报表时有关的抵消分录是否正确，如不正确，请指出正确的会计处理。