2017注册会计师考试《会计》知识简析：外币财务报表折算

　　外币财务报表折算

　　一、境外经营财务报表的折算

　　(一)折算方法

　　1.资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算，所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。

　　2.利润表中的收入和费用项目，采用交易发生日的即期汇率折算;也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。

　　3.按照上述规定折算产生的外币财务报表折算差额，在合并资产负债表中所有者权益项目下的“外表报表折算差额”下单独列示。

　　教材【例20-15】国内甲公司的记账本位币为人民币，该公司在境外有一子公司乙公司，乙公司确定的记账本位币为美元。根据合同约定，甲公司拥有乙公司70%的股权，并能够对乙公司的财务和经营政策施加重大影响(教材这里不严谨，如果是子公司那么可以控制乙公司)。甲公司采用当期平均汇率折算乙公司利润表项目。乙公司的有关资料如下：

　　20×7年12月31日的汇率为1美元=7.7元人民币，20×7年的平均汇率为1美元=7.6元人民币，实收资本、资本公积发生日的即期汇率为1美元=8元人民币，20×6年12月31日的实收资本为500万美元，折算为人民币为4 000万元;累计盈余公积为50万美元，折算为人民币为405万元，累计未分配利润为120万美元，折算为人民币为972万元，甲、乙公司均在年末提取盈余公积，乙公司当年提取的盈余公积为70万美元。

　　报表折算见表20-1、表20-2和表20-3。

　　表20-1　　 利 润 表

　　20×7年 单位：万元

　　表20-2 所有者权益变动表

　　20×7年度 　　　　　　　　　　单位：万元

　　当期计提的盈余公积采用当期平均汇率折算，期初盈余公积为以前年度计提的盈余公积按相应年度平均汇率折算后金额的累计，期初未分配利润记账本位币金额为以前年度未分配利润记账本位币金额的累计。

　　表20-3 资产负债表

　　20×7年12月31日　　　　　单位：万元

　　【例题8·多选题】企业对境外经营的财务报表进行折算时，下列项目中可用资产负债表日的即期汇率折算的有( )。

　　A.预收款项

　　B.交易性金融资产

　　C.持有至到期投资

　　D.盈余公积

　　E.资本公积

　　【答案】ABC

　　【解析】资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算。盈余公积和资本公积属于所有者权益项目，应采用发生时的即期汇率折算。

　　本讲小结：

　　1.外币交易的会计处理：

　　2.外币货币性项目期末调整或结算;

　　3.外币非货币性项目期末的处理(重点关注外币计价存货、交易性金融资产期末的计量)。

　　4.外币财务报表的折算：

　　5.境外经营的概念;

　　6.外币报表项目折算时所采用的汇率。

　　一、境外经营财务报表的折算

　　(二)特殊项目的处理

　　1.少数股东应分担的外币财务报表折算差额，应并入少数股东权益。

　　以教材【例20-15】为例

　　合并报表中应编制如下分录:

　　借: 外币报表折算差额 57(-190×30%)

　　贷: 少数股东权益 57

　　注：上面分录中数据为负数。

　　2.实质上够成对境外经营净投资的外币货币性项目产生的汇兑差额的处理。

　　在编制合并财务报表时，应分别以下两种情况编制抵销分录：

　　(1)实质上构成对子公司净投资的外币货币性项目以母公司或子公司的记账本位币反映，则在抵销长期应收应付项目的同时，将其产生的汇兑差额转入“外币报表折算差额”项目。即借记或贷记“财务费用——汇兑差额”科目，贷记或借记“外币报表折算差额”;

　　(2)实质上构成对子公司净投资的外币货币性项目以母、子公司的记账本位币以外的货币反映，则应将母、子公司此项外币货币项目产生的汇兑差额抵销，差额转入“外币报表折算差额”。

　　【例题9·单选题】甲公司为境内注册的公司，其30%收入来自于出口销售，其余收入来自于国内销售;生产产品所需原材料有30%进口，出口产品和进口原材料通常以欧元结算。2009年12月31目，甲公司应收账款余额为200万欧元，折算的人民币金额为2 000万元;应付账款余额为350万欧元，折算的人民币金额为3 500万元。

　　2010年甲公司出口产品形成应收账款1 000万欧元，按交易日的即期汇率折算的人民币金额为10 200万元;进口原材料形成应付账款650万欧元，按交易日的即期汇率折算的人民币金额为6 578万元。2010年12月31日欧元与人民币的汇率为l：10.08。

　　甲公司拥有乙公司80%的股权。乙公司在美国注册，在美国生产产品并全部在当地销售，生产所需原材料直接在美国采购。2010年年末，甲公司应收乙公司长期款项1 000万美元，该长期应收款实质上构成对乙公司净投资的一部分，2009年l2月31日折算的人民币金额为8 200万元。2010年l2月31日美元与人民币的汇率为1：7.8。

　　要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第(1)题至第(3)题。

　　(1)根据上述资料选定的记账本位币，甲公司个别报表中2010年度因汇率变动产生的汇兑损失为( )万元人民币。

　　A.506 B.104 C.106 D.400

　　【答案】A

　　【解析】“应收账款——欧元”产生的汇兑损失=(2 000+10 200)-(200+1 000)×10.08=104(万元人民币)，“应付账款——欧元”产生的汇兑损失=(350+650)×10.08-(3 500+6 578)=2(万元人民币)，“长期应收款——美元”产生的汇兑损失=8 200-1 000×7.8=400(万元人民币)，甲公司2010年度因汇率变动产生的汇兑损失=104+2+400=506(万元人民币)。

　　(2)关于归属于乙公司少数股东的外币报表折算差额在甲公司合并资产负债表中的列示，下列说法中正确的是( )。

　　A.将其并入少数股东权益列示于合并资产负债表

　　B.在外币报表折算差额项目反映

　　C.单设少数股东外币报表折算差额项目反映

　　D.将其并入未分配利润项目反映

　　【答案】A

　　【解析】在企业境外经营为其子公司的情况下，企业在编制合并财务报表时，应按少数股东在境外经营所有者权益中所享有的份额计算少数股东应分担的外币报表折算差额，并入少数股东权益列示于合并资产负债表。

　　(3)关于甲公司应收乙公司的1 000万美元于资产负债表日产生的汇兑差额在合并财务报表如何列示，下列说法中正确的是( )。

　　A.作为财务费用反映

　　B.应由财务费用转入外币报表折算差额

　　C.单设“合并报表汇兑差额”项目反映

　　D.作为管理费用反映

　　【答案】B

　　【解析】实质上构成对子公司净投资的长期应收款1 000万美元以人民币反映，则该外币货币性项目产生的汇兑差额400万元应转入“外币报表折算差额”。

　　二、恶性通货膨胀经济情况下外币财务报表的折算

　　三、境外经营的处置

　　企业在处置境外经营时，应当将资产负债表中所有者权益项目下列示的、与该境外经营相关的外币财务报表折算差额，自所有者权益项目转入处置当期损益;部分处置境外经营的，应当按处置的比例计算处置部分的外币财务报表折算差额，转入处置当期损益。

　　【例题10·单选题】甲公司持有在境外注册的乙公司l00%股权，能够对乙公司的财务和经营政策实施控制。甲公司以人民币为记账本位币，乙公司以港币为记账本位币，发生外币交易时甲公司和乙公司均采用交易日的即期汇率进行折算。

　　(1)20×9年10月20日，甲公司以每股2美元的价格购入丙公司B股股票20万股，支付价款40万美元，另支付交易费用0.5万美元。甲公司将购入的上述股票作为交易性金融资产核算，当日即期汇率为l美元=6.84元人民币。20×9年12月31目，丙公司B股股票的市价为每股2.5美元。

　　(2)20×9年12月31日，除上述交易性金融资产外，甲公司其他有关资产、负债项目的期末余额如下：

　　上述长期应收款实质上构成了甲公司对乙公司境外经营的净投资，除长期应收款外，其他资产、负债均与关联方无关。20×9年12月31日，即期汇率为1美元=6.82元人民币，1港元=0.88元人民币。

　　要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第(1)题至第(3)题。(2010年考题)

　　(1)下列各项中，不属于外币货币性项目的是( )。

　　A.应付账款 B.预收款项 C.长期应收款 D.持有至到期投资

　　【答案】B

　　【解析】货币性项目是企业持有的货币和将以固定或可确定金额的货币收取的资产或者偿付的负债。所以，预收款项不属于货币性项目，选项B错误。

　　(2)甲公司在20×9年度个别财务报表中因外币货币性项目期末汇率调整应当确认的汇兑损失是( )。

　　A.5.92万元人民币 B.6.16万元人民币

　　C.6.72万元人民币 D.6.96万元人民币

　　【答案】A

　　【解析】甲公司在20×9年度个别财务报表中因外币货币性项目期末汇率调整应当确认的汇兑损失=[(4 102+2 051+342+1 323)-(3 075+1 753)]-{[(600+300+50)-(450+256)]×6.82+1500×0.88}=5.92(万元人民币)。

　　(3)上述交易或事项对甲公司20×9年度合并营业利润的影响是( )。

　　A.57.82万元人民币 B.58.06万元人民币

　　C.61.06万元人民币 D.63.98万元人民币

　　【答案】C

　　【解析】上述交易或事项对甲公司20×9年度合并营业利润的影响金额=(20×2.5×6.82-40×6.84-0.5×6.84-5.92)-(1500×0.88-1 323)=61.06(万元人民币)。

　　【例题11·单选题】甲公司为境内注册的公司，其控股80%的乙公司注册地为英国伦敦。甲公司生产产品的30%销售给乙公司，由乙公司在英国销售;同时，甲公司生产所需原材料的30%自乙公司采购。甲公司以人民币作为记账本位币，出口产品和进口原材料均以英镑结算。乙公司除了销售甲公司的产品以及向甲公司出售原材料外，在英国建有独立的生产基地，其生产的产品全部在英国销售，生产所需原材料在英国采购。

　　20×7年12月31日，甲公司应收乙公司账款为1 500万英镑;应付乙公司账款为1 000万英镑;实质上构成对乙公司净投资的长期应收款为2 000万英镑。当日，英镑与人民币的汇率为1∶10。

　　20×8年，甲公司向乙公司出口销售形成应收乙公司账款5 000万英镑，按即期汇率折算的人民币金额为49 400万元;自乙公司进口原材料形成应付乙公司账款3 400万英镑，按即期汇率折算的人民币金额为33 728万元。20×8年12月31日，甲公司应收乙公司账款6 500万英镑，应付乙公司账款4 400万英镑，长期应收乙公司款项2 000万英镑，英镑与人民币的汇率为1：9.94。

　　20×9年3月31日，根据甲公司的战略安排，乙公司销售产品、采购原材料开始以欧元结算。20×9年4月1日，乙公司变更记账本位币，当日英镑与欧元的汇率为1：0.98。

　　要求：

　　根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第(1)题至第(4)题。(2009年原制度考题)

　　(1)乙公司在选择记账本位币时，下列各项中应当考虑的主要因素是( )。

　　A.纳税使用的货币

　　B.母公司的记账本位币

　　C.注册地使用的法定货币

　　D.主要影响商品销售价格以及生产商品所需人工、材料和其他费用的货币

　　【答案】D

　　【解析】企业选定记账本位币，应当考虑下列因素：第一，该货币主要影响商品和劳务的销售价格，通常以该货币进行商品和劳务的计价和结算;第二，该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价和结算;第三，融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币。

　　(2)下列各项关于甲公司20×8年度因期末汇率变动产生汇兑损益的表述中，正确的是( )。

　　A.应付乙公司账款产生汇兑损失8万元人民币

　　B.计入当期损益的汇兑损失共计98万元人民币

　　C.应收乙公司账款产生汇兑损失210万元人民币

　　D.长期应收乙公司款项产生汇兑收益120万元人民币

　　【答案】A

　　【解析】对乙公司应付账款产生的汇兑损失= 4 400×9.94-(1 000×10+33 728 )= 8(万元人民币);对乙公司应收账款产生的汇兑损失=(1 500×10+49 400 )-6 500×9.94=-210(万元人民币);对乙公司长期应收款产生的汇兑损失 =2 000×10-2 000×9.94= 120(万元人民币);计入当期损益的汇兑损失=8-210+120=-82(万元人民币)。

　　(3)下列各项关于甲公司编制20×8年度合并财务报表时会计处理的表述中，正确的是( )。

　　A.长期应收乙公司款项所产生的汇兑差额在合并资产负债表未分配利润项目列示

　　B.甲公司应收乙公司账款与应付乙公司账款以抵销后的净额在合并资产负债表中

　　列示

　　C.采用资产负债表日即期汇率将乙公司财务报表折算为以甲公司记账本位币表示

　　的财务报表

　　D.乙公司外币报表折算差额中归属于少数股东的部分在合并资产负债表少数股东

　　权益项目列示

　　【答案】D

　　【解析】乙公司外币报表折算差额归属于少数股东的部分在合并资产负债表少数股东权益项目列示。

　　(4)下列各项关于乙公司变更记账本位币会计处理的表述中，正确的是( )。

　　A.记账本位币变更日所有者权益项目按照历史汇率折算为变更后的记账本位币

　　B.记账本位币变更日资产负债项目按照当日的即期汇率折算为变更后的记账本位币

　　C.记账本位币变更当年年初至变更日的利润表项目按照交易发生日的即期汇率折算为变更后的记账本位币

　　D.记账本位币变更当年年初至变更日的现金流量表项目按照与交易发生日即期汇率近似的汇率折算为变更后的记账本位币

　　【答案】B

　　【解析】企业变更记账本位币，应当采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币，折算后的金额作为新的记账本位币的历史成本。

　　本章小结：

　　1.掌握记账本位币考虑的因素;

　　2.掌握外币交易会计处理初始确认、结算、期末调整;

　　3.掌握境外经营财务报表的折算。