2016年注册会计师《会计》冲刺讲义及例题：负债

　　2016年注册会计师《会计》冲刺讲义及例题：负债

　　一、企业在承担金融负债时分类和计量原则：

　　1.金融负债以公允价值进行初始计量;

　　2.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债按照公允价值进行后续计量;

　　3.其他金融负债按照实际利率法以摊余成本进行后续计量;

　　4.没有指定为公允价值计量且其变动计入当期损益的财务担保合同和低于市场利率贷款的贷款承诺按照预计负债和摊余成本孰高进行后续计量;

　　二、流动负债

　　(一)短期借款

　　(二)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债的初始计量和后续计量

　　(1)以公允价值进行初始计量和后续计量;(2)相关交易费用直接计入当期损益;

　　(3)资产负债表日公允价值变动形成利得或损失计入当期损益(与套期保值有关除外)。

　　(三)职工薪酬

　　职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。包括：

　　货币性职工薪酬、非货币性福利、因解除与职工的劳动关系给予的补偿、股份支付等。

　　3.职工薪酬的确认和计量

　　(1)原则：企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将应付的职工薪酬确认为负债，除因解除与职工的劳动关系给予的补偿以外，其余都应当根据职工提供服务的受益对象，分别计入生产成本(劳务成本)、在建工程(资本化研发支出)或当期费用。

　　(2)非货币性福利确认计量

　　①企业以其自产产品作为非货币性福利发放给职工的，应按照该产品的公允价值和相关税费计量应计入相关资产成本或当期损益的职工薪酬;

　　②以外购商品作为非货币性福利提供给职工的,应按照该商品的公允价值和相关税费计量应计入成本费用的职工薪酬金额;

　　③将企业拥有的房屋等资产或租赁住房无偿提供给职工使用的，应按照折旧或租金计量应计入相关资产成本或当期损益的职工薪酬;

　　④向职工提供企业支付了补贴的住房，应当将出售价款与成本的差额(即相当于企业补贴的金额)计入长期待摊费用并按照受益对象和期限摊销，无法确定期限时计入当期损益。

　　(4)辞退福利确认计量

　　在确认辞退时而不是提供服务的会计期间进行确认计量;辞退福利计入当期管理费用，不需要确认受益对象。

　　(五) 应交税费

　　1.增值税

　　(1)增值税纳税企业将自产或者委托加工的货物用于非货币性资产交换、捐赠、偿债、支付非货币性福利、利润分配等，要确认主营业务收入及销项税额;

　　例如：借：应付职工薪酬

　　贷：主营业务收入

　　应交税费——应交增值税(销项税额)

　　(2)增值税纳税企业将自产或者委托加工的货物用于研发无形资产、不动产在建工程等非增值税应税项目，要视同销售计算增值税销项税额计入相关资产成本;

　　例如：借：在建工程——土建工程

　　贷：库存商品

　　应交税费——应交增值税(销项税额)(按照售价计算)

　　如果该产品用于在建项目属于机器设备等，不视同销售。

　　借：在建工程——安装工程

　　贷：库存商品

　　(3)增值税的进项税额

　　① 一般纳税企业购进货物或接受应税劳务确认的进项税额允许抵扣，包括购入使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具等;

　　例如：借：在建工程——安装工程

　　应交税费——应交增值税(进项税额)

　　贷：银行存款

　　② 用于无形资产、不动产和不动产在建工程等非增值税应税项目、集体福利或者个人消费、非正常损失等取得的进项税额不得抵扣;

　　2.消费税：

　　(1) 应税消费品的交易行为应缴纳的消费税，记入“营业税金及附加”科目;

　　(2) 纳税人自产自用的应税消费品用于连续生产应税消费品的不纳税;将自产自用应税消费品用于在建工程、管理部门、非生产机构等方面应缴的消费税计入相关成本费用;

　　(3) 企业委托加工应税消费品，委托加工应税消费品收回后直接用于销售的，其消费税计入委托加工应税消费品成本，委托加工收回后用于连续生产应税消费品按规定准予抵扣的，计入应交消费税科目的借方。

　　试题类型：客观题

　　【例题9-1】甲公司是增值税一般纳税企业，在2009年将下列各项税金计入了相关资产成本,其中不正确的是( )。

　　A.采购生产用机器设备等固定资产的增值税进项税额

　　B.收购未税矿产品代扣代缴的资源税

　　C.委托加工应税消费品收回后直接用于销售的,由受托方代扣代缴的消费税

　　D.购置用于不动产扩建耗用工程材料的增值税进项税额

　　【答案】A

　　【解析】采购生产用机器设备的增值税进项税额从2009年1月1日其允许抵扣。

　　二、非流动负债

　　(一)长期借款

　　按照实际利率法确认其利息费用和摊余成本。

　　(二)一般公司债券

　　1.以公允价值和发行费用之和作为初始计量;

　　2.采用实际利率法按摊余成本进行后续计量。实际利率是指将金融负债在预期存续期间的未来现金流量折现为该金融负债当前账面价值(即初始计量)所使用的利率。

　　3.核算科目：应付债券，分别(面值)(利息调整)(应计利息)明细科目

　　(三)可转换公司债券

　　1.初始确认计量

　　(1)按照同期普通债券利率对发行价中包含的负债成份和权益成份进行分拆，确定各自的相对公允价值;

　　(2)发行可转债费用在负债成份和权益成份的相对公允价值之间进行分摊，得出初始确认金额。

　　2.后续确认计量

　　(1)对于可转换公司债券的负债成份，按照实际利率和摊余成本确认利息费用，由于发行费用的分配使得“实际利率”不等于初始确认时的折现利率，必要时重新计算;

　　(2)可转换公司债券持有人行使转换权利将其持有的债券转换为股票时，将可转换公司债券的余额和其权益成份的金额按比例结转;

　　3.其他

　　(1)发行分离交易可转债的初始确认计量和后续计量(债券部分)同上。

　　(2)发行附有赎回选择权的可转换公司债券，其在赎回日可能支付的利息补偿金视为债券利息，于计提债券利息时计提，计入在建工程或财务费用等;因赎回、回购而终止确认的可转债所发生的赎回、回购等交易费用，也应于发生时在负债成份与权益成份之间分配。

　　试题类型：主观题(专题三，涉及分离交易可转债、负债和权益的区分)

　　【例题9-3】甲公司于2007年1月2日发行分离交易可转换公司债券，甲公司在可转换公司债券募集说明书中规定：

　　(1)该分离交易可转换公司债券按面值发行，总额为20000万元，支付发行费用200万元后取得发行收入19800万元，该可转换公司债券的期限为5年,票面年利率为1%，同期普通债券市场利率5%，从2008年起每年1月2日支付上一年度的债券利息;

　　(2)发行该分离交易可转换公司债券同时配发3000万份认股权证，行权日为从2009年1月2日开始的5个交易日，行权价为每股8元，权证持有人可以按照1：1比例获得总计3000万份股本，每股面值1元;

　　(3)2007年12月31日和2008年12月31日每份权证公允价值分别为1.25元和1.45元，股票市价分别为9元和10元;

　　经计算，该债券实际利率为5.22%。要求：

　　(1)分拆甲公司2007年1月2日发行的可转换公司债券，作出会计分录;

　　(2)计算该可转债在2007年12月31日和2008年12月31日的摊余成本，作出该日会计分录;

　　(3)说明该认股权证在2007年12月31日和2008年12月31日公允价值变动时的会计处理及其理由;

　　(4)作出2009年权证行权时甲公司的会计分录;

　　【答案】

　　(1)甲公司2007年1月2日发行可转换公司债券的初始确认

　　负债成份的相对公允价值=200×4.3295+20000×0.7835=16535.90万元

　　权益成份的相对公允价值=20000-16535.90=3464.10万元

　　分配费用，负债承担=200/20000×16535.90=165.36万元，权益承担=200/20000×3464.10=34.64万元

　　负债成份初始确认=20000-(3464.10+165.36)=2000-3629.46=16370.54万元

　　权益成份的初始确认=3464.10-34.64=3429.46万元

　　会计分录：

　　借：银行存款 19800

　　应付债券—可转换公司债(利息调整)3629.46

　　贷：应付债券—可转换公司债(面值)20000

　　资本公积—其他资本公积 3429.46

　　(2)计算该可转债在2007年12月31日和2008年12月31日的摊余成本，作出会计分录;

　　2007年12月31日摊余成本=16370.54+16370.54×5.22%-200

　　=16370.54+854.54-200=17025.08万元

　　2008年12月31日摊余成本=17025.08+17025.08×5.22%-200

　　=17025.08+888.71-200=17713.79万元

　　2007年12月31日

　　借：财务费用 854.54

　　贷：应付利息 200

　　应付债券—可转换公司债 654.54

　　2008年12月31日

　　借：财务费用 888.71

　　贷：应付利息 200

　　应付债券—可转换公司债688.71

　　(3)说明该认股权证在2007年12月31日和2008年12月31日公允价值变动时的会计处理及其理由。

　　不做会计处理。因为该项混合工具中的认股权证在行权日甲公司将以固定数量权益工具获得固定数量现金，属于权益工具，以实际收到现金确认，资产负债表日不确认该合同公允价值变动。

　　(4)作出2009年权证行权时甲公司的会计分录;

　　借：银行存款 23900

　　资本公积—其他资本公积 3429.46

　　贷：股本 3000

　　资本公积—股本溢价 24329.46