税务师《财务与会计》知识点：金融资产

金融资产

类型

概念区分

会计处理

以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产

交易性

1、取得目的是为近期出售或回购

2、准备短期持有的金融资产组合

3 、衍生金融资产

1初始时：借：交易性金融资产-成本 以公允价值计量

应收股利 （应收未收）

投资收益 （交易费用）

贷：银行存款

2期末计价 借：交易性金融资产－公允价值变动（或相反分录）

　　　 贷：公允价值变动损益（期末公允价—期初成本）

3持有期间宣告股利或分期计息 借：应收股利（应收利息）

贷：投资收益

4处置时 借：银行存款

　　 公允价值变动损益（等于下面公允变动数）

贷：交易性金融资产－成本

　　　　　　　　 　－公允价值变动

投资收益　（倒挤）

指定

1、为计量一致；

2、管理需要。

1、 债券处置时要先计提出售当年年初至出售日之间的利息；交易性债券直接用票面利率计算投资收益，无需按实际利率进行后续计量；

2、 交易性金融资产出售当月影响利润表中投资收益的金额=售价—初始成本；

交易性金融资产出售当月影响利润表中营业利润的金额=售价—账面余额

持有至到期投资

1、到期日固定、回收金额固定，有明确意图，有能力将该资产持有至到期；一般有公开报价；

1初始时　借：持有至到期投资－成本　　（票面）

应收利息（分期付息债权）

持有至到期投资—应计利息（一次付息债券）

　　　 贷：银行存款

　　　　　 持有至到期投资－利息调整（借或贷差额）

2、期末计息、计提减值

借：应收利息　（按票面利率计算）

持有至到期投资-应计利息（一次还本付息）

持有至到期投资－利息调整（借或贷，溢折价摊销）

贷：投资收益　　　（期初摊余成本×实际利率）

借：资产减值损失（账面价值—未来现金流量现值）

贷：持有至到期投资减值准备

计算现值时继续用原实际利率折现且不得改变；以后减值恢复时做相反分录，但不得超过原计提金额和不提减值时的摊余成本。

3处置：应先计提年初至处置日的利息

①到期收回：借：银行存款

　 　贷：持有至到期投资－成本

—应计利息（一次付息债券）

②出售：借：银行存款

　 贷：持有至到期投资－成本

—应计利息（一次付息债券）

—利息调整（借或贷）

投资收益（借或贷）

部分出售时按比例核销明细科目，需要调整摊余成本。

③重分类：（明细科目对应且金额相等）

借：可供出售金融资产－成本

－应计利息

－利息调整

－公允价值变动（借或贷，公允与账面差额）

贷：持有至到期投资－成本

－应计利息

－利息调整

资本公积－其他资本公积（借或贷，公允与账面差额）

2、资产负债表日按摊余成本和实际利率计算利息收入，实际利率是公允价值=现值的利率；计算摊余成本要逐年分别计算，一个付息期调整一次摊余成本；

３、入账时，购买日与发行日不一致时，发行日至购买日的利息要单独确认，对于一次付息债券计入“持有至到期投资——应计利息 ”；对于分期付息债券计入“应收利息”；利息调整的期限为购买日至到期日，非完整年度的折现（实际利率按时间长度比例分割）；

4、持有至到期投资重分类限制性规定：如果企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，如金额较大，则剩余的也要重分类为可供出售金融资产，且在后2个完整会计年度内不能将任何金融资产划分为持有至到期投资，除非：（1）出售日或重分类日距离到期日较近（三个月），且市场利率变化对该投资的公允价值没有显著影响；（2）根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始成本；（3）出售或重分类是企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件引起的。

1、（分期付息）期末摊余成本=期初摊余成本—（应收利息—期初摊余成本×实际利率）

=期初摊余成本×（1+实际利率）—应收利息

（一次付息）期末摊余成本=期初摊余成本×（1+实际利率）

2、插值法计算实际利率用等式，投资时的摊余成本=未来现金流量的现值（按票面计算）；若持有至到期，则累计确认的投资收益=每年应收利息×（债券期限—1）+利息调整总额；

3、摊余成本=入账价值—利息调整—已收回本金—减值损失+恢复的减值

4、若本金或利息收回方式等有变化，要重新计算摊余成本，新摊余成本（继续使用原实际利率）和原摊余成本的差额计入持有至到期投资——利息调整，同时确认投资收益：

借：持有至到期投资——利息调整
　　贷：投资收益（若新摊余成本小于原摊余成本做相反分录）

可供出售金融资产

1、主要包括不准备持有至到期的债券投资和无重大影响的股票投资。采用公允价值进行后续计量，变动额计入资本公积。

2、无重大影响、没有活跃市场的长期股权（非上市）投资通过长期股权投资核算；无重大影响、有活跃市场的长期股权（已上市）投资通过可供出售金融资产核算。

3、可供出售债券的账面价值是指一级科目的金额，也就是四个明细科目的合计；但是，可供出售债券的摊余成本，只包含成本、利息调增和应计利息，不包含公允价值变动。可供出售债券是唯一账面价值与摊余成本不相等的项目。计提减值时用账面价值—公允价值，不是用摊余成本减公允价值。

4、可供出售债券与持至到期债券比较：相同点：取得投资和期末计息环节。不同点：①期末计价，前者按公允价值后续计量，后者按摊余成本后续计量。②减值时可收回金额的确定不同，前者用账面价值－公允价值，后者用账面价值—未来现金流量现值；前者直接冲减账面价值且转销“资本公积”借方余额，后者计提减值准备；③出售时前者要结转“资本公积”；④重分类时，前者以账面价值结转，后者以公允价值结转；

初始：债券：借：可供出售金融资产－成本（面值）

—应计利息（一次付息）

—利息调整（借或贷，含交易费用）

应收利息

　 　 贷：银行存款

股票：借：可供出售金融资产－成本（含交易费用）

应收股利

贷：银行存款

期末先计息后计价、减值：

①先计息：借：应收利息（应收股利）

可供出售金融资产－应计利息

可供出售金融资产－利息调整（借或贷）

　　　 贷：投资收益

②后计价：借：可供出售金融资产——公允价值变动
　　　　 贷：资本公积——其他资本公积（跌价做反向分录）

③减值：借：资产减值损失

贷：可供出售金融资产——公允价值变动（减值金额=期末账面价值—期末公允价值）

资本公积——其他资本公积（原跌价数转入）

④减值转回：借：可供出售金融资产——公允价值变动（新公允价值—新账面价值）

贷：资产减值损失（债券，超过部分计入资本公积）

资本公积——其他资本公积（股票）

处置，出售和重分类：

①出售：借：银行存款

　　 资本公积－其他资本公积（借或贷，对应公允变动）

　　贷：可供出售金融资产－成本

—应计利息

—利息调整（借或贷）

－公允价值变动（借或贷）

投资收益（借或贷，差额）

②重分类：借：持有至到期投资－成本

－应计利息

－利息调整

资本公积－其他资本公积

贷：可供出售金融资产－成本

－应计利息

－利息调整

－公允价值变动（借或贷）

可供出售债券减值后，①下个期末再计息时，应收利息与投资收益的差额计入可供出售金融资产——利息调整；②若价值回升，则减值转回金额要用新公允价值—新账面价值来计算，而不是减去上期公允价值；③减值转回后再计算投资收益时要把转回的减值金额加入摊余成本；④若价值上升大大超过初始价值，则要先冲减原确认的资产减值损失金额，最后差额计入资本公积：

借：可供出售金融资产——公允价值变动（公允上升金额—利息调整原下跌金额）　　
　　可供出售金融资产——利息调整（原下跌金额）　　　 　
　　贷：资产减值损失（原确认金额）　　　　　　　　　　　　
　　　　投资收益（原少计的利息收入）　　　　　　　　　　　　　　
　　　　资本公积——其他资本公积（差额）

1、带息应收票据在报告期末要计提利息，冲减财务费用；当不附追索权贴现时，要把计提的利息金额全部冲销掉，损益计入财务费用。借：银行存款、财务费用（贴现损益）　　贷：应收票据（面值+已计提的利息）

注：应收款项包括应收账款、应收票据、预付账款、应收利息、应收股利、其他应收款和长期应收款7个项目。

解题要点

1、每年付息一次的债券，若中期需要计算利息时，按全年的利息×时间长度即可，因为摊余成本是根据现金流量计算的，不满一年时现金流量没有发生变化；

2、可供出售金融资产期末影响资产负债表资本公积的金额=公允价值变动×（1—25%）；所得税的分录为，借：资本公积—其他资本公积，贷：递延所得税负债；若公允价值下降处理相反；

3、 可供出售金融资产，处置时计入投资收益=售价—账面+累计资本公积；

4、到期一次还本付息债券，第一年实际利息收入=期初摊余成本×实际利率；第二年实际利息收入=（期初摊余成本+上期实际利息收入）×实际利率；第三年实际利息收入=（期初摊余成本+以前累计实际利息收入）×实际利率；以此类推；